News & Views

Guidance on COVID-19’s Effects on Tax Treaty Interpretation – Will It Be Ignored? (Available in Finnish)

30 April 2020

Authors: Stefan Stellato, Johan Hägerström and Heikki Vesikansa

Ohjeistus koronaviruksen vaikutuksista verosopimustulkintaan – kaikuuko se kuuroille korville?

Koronaviruksen myötä on tullut pohdittavaksi, mitä verovaikutuksia yrityksille ja yksityishenkilöille voi aiheutua matkustuskielloista. Kysymys ehkä kuulostaa triviaalilta, mutta se voi johtaa merkittävään verotusoikeuden uudelleenjakoon ja pahimmillaan kaksinkertaiseen verotukseen. Esimerkkinä voidaan mainita tilanne, jossa henkilö on matkustuskiellon takia jäänyt jumiin toiseen valtioon ja henkilön verosopimuksen mukainen asuinvaltio muuttuu ko. valtioksi tai henkilön edustamalle yritykselle muodostuu kiinteä toimipaikka ko. valtioon.

OECD julkaisi huhtikuun alkupuolella ohjeistusta koronaviruksen vaikutuksista verosopimusten tulkintaan. Ohjeistus ottaa koronatilanteeseen pragmaattisen ymmärtäväisen kannan. Sen kantavana ajatuksena tuntuu olevan, että koska koronaviruspandemia on kaikin puolin poikkeuksellinen ja koska pandemian aiheuttamat muutokset toimintaan eivät ole henkilöiden tai yritysten valitsemia, vaan seurausta viranomaisten asettamista rajoituksista, koronavirusajan poikkeuksellisille toimintatavoille tulee antaa rajattu merkitys verotuksessa.

Ohjeistuksen mukaan koronavirustilanteella ei tulisi, hiukan yksinkertaistetusti, olla vaikutusta seuraavien arviointiin:

  • Kiinteä toimipaikka. Kiinteää toimipaikkaa ei tulisi aiheutua esimerkiksi työntekijän tilapäisestä etätyöskentelystä tai edes siitä, että työntekijä tilapäisesti solmii sopimuksia työnantajayrityksen puolesta toisessa valtiossa. Samalla tämä tarkoittaa sitä, että rakennus- ja asennustoimintaan perustuva kiinteä toimipaikka voi muodostua, vaikka toiminta rakennus- tai asennuspaikalla tilapäisesti keskeytyisi koronaviruksen takia ennen kuin verosopimuksessa asetettu, kiinteän toimipaikan muodostumiseksi edellytetty vähimmäiskesto on täyttynyt.
  • Yrityksen verosopimuksen mukainen asuinvaltio. Yrityksen verosopimuksen mukaisen asuinvaltion ei tulisi muuttua, vaikka yrityksen toimitusjohtaja ja muu ylin johto johtaisivat yritystä tilapäisesti toisesta valtiosta käsin. Asialla on erityisen suuri merkitys nyt, kun veronkiertodirektiiviin perustuva yritysten exit-vero on tullut sovellettavaksi kaikissa EU-valtioissa.
  • Henkilöiden verosopimuksen mukainen asuinvaltio. Ohjeistuksen mukaan sen, että henkilö palaa tilapäisesti aiempaan asuinvaltioonsa tai jää jumiin vieraaseen valtioon matkustusrajoitteiden vuoksi, ei lähtökohtaisesti tulisi vaikuttaa verosopimuksen mukaisen asuinvaltion määrittämiseen. Asialla on merkitystä esimerkiksi sellaisten suomalaisten kannalta, jotka ovat muuttaneet pois Suomesta ja asuvat verosopimuksen mukaan toisessa valtiossa, mutta ovat koronaviruksen vuoksi joutuneet oleskelemaan Suomessa normaalia enemmän.

Ohjeistus tuo tervetullutta selkeyttä tilanteisiin, jotka aiheuttavat merkittävää epävarmuutta kansainvälisen verotuksen saralla. OECD:n ohjeistus ei luonnollisesti ole tyhjentävä, eikä se esimerkiksi ollenkaan käsittele koronaviruksen vaikutusta ns. mekaanikkosäännön soveltamiseen, jos työskentely toisessa valtiossa vaikkapa keskeytyy ennen kuin säännöksen edellyttämä 183 päivän oleskelu täyttyy. Samalla ohjeistus esimerkiksi käsittelee johtopaikan vaikutusta yrityksen verosopimuksen mukaisen asuinvaltion määrittämiseen, mutta ei suoraan ota kantaa, voisiko samalla perusteella muodostua kiinteä toimipaikka. Onkin toivottavaa, että ohjeistuksen pyrkimykselle pehmentää koronaviruksen verotuksellisia vaikutuksia voitaisiin antaa merkitystä laajemminkin kuin ohjeistuksessa nimenomaisesti käsitellyissä tilanteissa.

OECD:n verotuksen jatkuvuuteen pyrkivä tulkintamalli on hyvin kannatettava, jotta henkilöiden ja yritysten kontrollin ulkopuolella olevat seikat ja kaikkien kannalta epätoivottava tilanne eivät niin herkästi pääse aiheuttamaan jopa radikaaleja muutoksia heidän verotusasemaansa. Ohjeistus on samalla viesti veroviranomaisille siitä, että niiden tulisi suhtautua koronaviruksen aiheuttamiin tilanteisiin ymmärtäväisesti.

Oikeusvarmuus edellyttää, että ymmärtäväinen suhtautuminen jatkuu myös vuosien päästä, kun nykytilannetta tarkastellaan retrospektiivisesti esimerkiksi verotarkastuksissa. Verovelvollisten tulisi kuitenkin varautua mahdollisiin jälkikäteisiin kyselyihin dokumentoimalla korona-aikainen toimintansa huolellisesti. OECD:n ohjeistuksessa mainittujen kansainvälisten tilanteiden ohella verovelvollisten kannattaa nyt olla yleisemminkin hereillä esimerkiksi siirtohinnoittelussa sen suhteen, minkä maan verotukseen mahdolliset koronatilanteen aiheuttamat tappiot kuuluvat. Samoin täysin kotimaisissa tilanteissa esimerkiksi arvioverotukselle alttiilla toimialoilla (esim. joilla käsitellään käteistä rahaa) kannattaa miettiä, miten mahdollinen näyttö koronatilanteen vaikutuksista myynnin vähenemiseen kyetään näyttämään jälkikäteen toteen.

Vastuu OECD:n ohjeistuksen noudattamisesta on käytännössä pitkälti Verohallinnolla. Verohallinnon olisikin hyvä päivittää – ennen OECD:n ohjeistusta – tekemäänsä kannanottoa koronavirustilanteen vaikutuksista OECD:n ohjeistuksen mukaiseksi. Kaiken kaikkiaan ohjeistus vaikuttaa jääneen Suomessa vähälle huomiolle siihen nähden, että myös Suomen tulisi huomioida se tulkintalähteenä.

Lopuksi on huomautettava, että ohjeistuksella on merkitystä nimenomaan vain verosopimustulkintaan. Ohjeistuksella ei ole, mahdollisia rajattuja heijastusvaikutuksia lukuun ottamatta, merkitystä esimerkiksi Suomen sisäisen lainsäädännön mukaiseen palkkaa koskevaan kuuden kuukauden sääntöön tai yleiseen verovelvollisuuteen.

Hannes Snellmanin asiantuntijat avustavat säännöllisesti kansainväliseen verotukseen liittyvissä asioissa.